НДФЛ, страховые взносы, налог на прибыль, отчетность в СФР о выплатах членам совета директоров и ревизионной комиссии

У Общества есть совет директоров и Ревизионная комиссия.

Облагаются ли выплаты членам совета директоров и ревизионной комиссии НДФЛ, страховыми взносами?

Включаются ли выплаты в состав расходов по налогу на прибыль?

Какую отчетность нужно подавать о выплатах членам совета директоров и ревизионной комиссии, и нужно ли подавать отчетность, если выплаты не осуществляются?

Если принимается решение о досрочном прекращении полномочий членов совета директоров (например, 1 ноября 2024 года) и избрании новых членов, нужно ли подавать сведения об этом в СФР?

Ответ.

Вознаграждение, выплачиваемое членам совета директоров и ревизионной комиссии, облагается НДФЛ и страховыми взносами.

Указанные суммы вознаграждений не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом страховые взносы, исчисленные с сумм вознаграждений, учитываются в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Организация обязана представить в СФР сведения о дате возложения полномочий и дате прекращения полномочий в отношении всех членов совета директоров, независимо от факта выплаты вознаграждения. Даты возложения и прекращения полномочий членов совета директоров определяются на основании соответствующих решений, принятых общим собранием акционеров.

Если решение о досрочном прекращении полномочий членов совета директоров и решение о переизбрании членов совета директоров будут приняты 1 ноября 2024 года, то сведения в СФР следует представить не позднее 2 ноября 2024 года в составе единой отчетности ЕФС-1.

В отношении членов совета директоров Организация обязана представлять сведения по форме РСФ и форме Сведения в течение всего периода исполнения ими своих обязанностей независимо от факта выплаты вознаграждения.

В отношении членов ревизионной комиссии действует аналогичный порядок представления сведений в формах ЕФС-1, РСВ и Сведений. 

Обоснование

НДФЛ

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента РФ, местом нахождения (управления) которой является РФ, рассматриваются как доходы, полученные от источников в РФ, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений.

Из пункта 1 статьи 210 НК РФ следует, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Следовательно, вознаграждение, выплачиваемое членам совета директоров и ревизионной комиссии, облагается НДФЛ.

Страховые взносы

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ):

1.1) по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В Определении Конституционного Суда РФ от 06.06.2016 № 1169-О были сделаны следующие выводы:

«3.1. …отношения с участием членов совета директоров и ревизионной комиссии в полной мере подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства, как он установлен в пункте 1 статьи 2 ГК Российской Федерации. Действующая редакция данной нормы прямо включает в предмет гражданско-правового регулирования отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения)….

3.2. Таким образом, действующее правовое регулирование предполагает отнесение вознаграждения, производимого членам совета директоров и ревизионной комиссии общества в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению и контролю за деятельностью общества, к объекту обложения страховыми взносами независимо от того, содержится ли условие о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и обществом, и позволяет считать такие выплаты осуществляемыми в рамках гражданско-правовых договоров, поскольку в противном случае правовой режим обложения страховыми взносами для одной и той же выплаты будет ставиться в зависимость от формального, не связанного с ее правовой природой, критерия (наличие или отсутствие условия о ней в договоре), что приводило бы к нарушению конституционного принципа равенства».

Аналогичные выводы были сделаны в Определении Конституционного Суда РФ от 06.06.2016 № 1170-О.

На основании изложенного, считаем, что вознаграждение, выплачиваемое членам совета директоров и ревизионной комиссии, признается выплаченным в рамках гражданско-правовых отношений, которое облагается страховыми взносами.

В соответствии с пунктом 7 статьи 431 НК РФ плательщики - организации, в том числе являющиеся налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших, представляют по форме, формату и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в налоговый орган по месту нахождения организации и по месту нахождения обособленных подразделений организации, которым организацией открыты счета в банках и которые начисляют и производят выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, по месту жительства физического лица, производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:

- расчет по страховым взносам - не позднее 25-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом;

• персонифицированные сведения о физических лицах, включающие персональные данные физических лиц и сведения о суммах выплат и иных вознаграждений в их пользу за предшествующий календарный месяц, - не позднее 25-го числа каждого месяца, следующего за истекшим.
•  

Приказом ФНС РФ от 29.09.2022 № ЕД-7-11/878@ утверждены формы расчета по страховым взносам (далее - РСВ) и персонифицированных сведений о физических лицах (далее - Сведения) и порядок их заполнения.

В Письме ФНС РФ от 13.06.2023 № ЗГ-3-11/7733 о предоставлении информации в составе РСВ и Сведений в отношении членов совета директоров были даны следующие разъяснения:

«В соответствии с пунктом 13.1 порядка заполнения формы РСВ и пунктом 3.1 порядка заполнения формы Сведений раздел 3 РСВ и персональные данные физических лиц и сведения о суммах выплат и иных вознаграждений в их пользу Сведений заполняются плательщиками страховых взносов в отношении всех застрахованных лиц за период, за который представляются сведения, в том числе в пользу которых начислены выплаты и иные вознаграждения, в частности, в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Согласно пунктам 13.2 и 3.2 порядков заполнения формы РСВ и формы Сведений соответственно при отсутствии данных о сумме выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица, в соответствующих строках формы РСВ и формы Сведений проставляются прочерки.

Совет директоров (наблюдательный совет) акционерного общества представляет собой коллегиальный орган управления корпорацией, который, как следует из пункта 4 статьи 65.3 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), контролирует деятельность исполнительных органов и выполняет иные функции, возложенные на него законом и уставом акционерного общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Федеральный закон N 208-ФЗ) совет директоров может заниматься общим руководством деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров.

Согласно пункту 2 статьи 64 Федерального закона N 208-ФЗ по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества; размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2016 N 1169-О и N 1170-О установлено, что отношения с участием членов совета директоров в полной мере подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства, как он установлен в пункте 1 статьи 2 Гражданского кодекса.

Данная норма прямо включает в предмет гражданско-правового регулирования отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения).

Также установлено, что вознаграждения, производимые членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению деятельностью общества, относятся к объекту обложения страховыми взносами независимо от содержания условия о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и обществом, и такие выплаты считаются осуществляемыми в рамках гражданско-правовых договоров.

Соглашаясь на определенную деятельность в интересах общества, отмечает Конституционный Суд, члены совета директоров принимают на себя обязанность по выполнению необходимой для этого функции по управлению и (или) контролю за деятельностью общества.

За такую деятельность членам совета директоров в период исполнения ими своих обязанностей может быть выплачено вознаграждение на основании решения общего собрания акционеров. Причем как при наличии условия о выплате вознаграждения в договоре, заключаемом обществом и членом совета директоров, так и при отсутствии этого условия.

Такое правовое регулирование, по мнению Конституционного Суда, предполагает, что вознаграждение членам совета директоров независимо от условий договоров с ними признается объектом обложения страховыми взносами. Вознаграждение считается выплаченным в рамках гражданско-правовых договоров.

Учитывая изложенное, плательщик страховых взносов в отношении членов совета директоров представляет сведения в составе формы РСВ и формы Сведений в течение всего периода исполнения ими своих обязанностей независимо от наличия вознаграждений в расчетном (отчетном) периоде».

На основании изложенного, считаем, что в отношении членов совета директоров Организация обязана представлять сведения по форме РСВ и форме Сведения в течение всего периода исполнения ими своих обязанностей независимо от факта выплаты вознаграждения.

Налог на прибыль

Пунктом 48.8 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

В Письме Минфина РФ от 30.05.2022 № 03-03-06/1/50296 было отмечено, что:

«… согласно пункту 48.8 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.

Таким образом, вне зависимости от основания оплаты любые вознаграждения и иные выплаты, осуществляемые членам совета директоров, не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций».

Таким образом, в силу прямых норм НК РФ вознаграждение, выплачиваемое членам совета директоров, не учитывается в целях исчисления налога на прибыль.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном НК РФ порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

В Письме Минфина РФ от 30.05.2022 № 03-03-06/1/50296 были даны следующие разъяснения:

«…согласно положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы в виде страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном Кодексом порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.

Вместе с тем статья 270 Кодекса не содержит положений, не позволяющих учесть при налогообложении прибыли организаций страховые взносы, начисленные на указанные вознаграждения, которые не признаются расходами в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Таким образом, расходы в виде страховых взносов, исчисленных в том числе с выплат и вознаграждений, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитываются в составе прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса».

Таким образом, страховые взносы, начисленные с сумм вознаграждений, выплаченных членам совета директоров и ревизионной комиссии, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Отчетность в СФР

В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Федерального закона «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системах обязательного пенсионного страхования и обязательного социального страхования» от 01.04.1996 № 27-ФЗ страхователь представляет в органы Фонда сведения для индивидуального (персонифицированного) учета (за исключением сведений, предусмотренных пунктом 8 статьи 11 настоящего Федерального закона) в составе единой формы сведений.

Приказом СФР от 17.11.2023 № 2281 утверждена единая форма «Сведения для ведения индивидуального (персонифицированного) учета и сведения о начисленных страховых взносах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ЕФС-1)» и порядок ее заполнения (далее - ЕФС-1).

На основании пункта 1 статьи 11 Закона № 27-ФЗ страхователи представляют предусмотренные пунктами 2 - 6 настоящей статьи сведения для индивидуального (персонифицированного) учета в органы Фонда по месту своей регистрации, а сведения, предусмотренные пунктом 8 настоящей статьи, - в налоговые органы в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 11 Закона № 27-ФЗ предусмотрено, что страхователь представляет о каждом работающем у него лице (включая лиц, заключивших договоры гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), договоры авторского заказа, договоры об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательские лицензионные договоры, лицензионные договоры о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе договоры о передаче полномочий по управлению правами, заключенные с организацией по управлению правами на коллективной основе) следующие сведения и документы:

1) страховой номер индивидуального лицевого счета;

2) фамилию, имя и отчество;

3) периоды работы (деятельности), в том числе периоды работы (деятельности), включаемые в стаж для определения права на досрочное назначение пенсии или на повышение фиксированной выплаты к пенсии;

4) сведения о трудовой деятельности, предусмотренные пунктом 2.1 статьи 6 настоящего Федерального закона;

5) дату заключения, дату прекращения и иные реквизиты договора гражданско-правового характера о выполнении работ (об оказании услуг), договора авторского заказа, договора об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательского лицензионного договора, лицензионного договора о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе договора о передаче полномочий по управлению правами, заключенного с организацией по управлению правами на коллективной основе, на вознаграждение по которым в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах начисляются страховые взносы, и периоды выполнения работ (оказания услуг) по таким договорам;

6) сведения, предусмотренные частью 4 статьи 9 Федерального закона «О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений»;

7) документы, подтверждающие право застрахованного лица на досрочное назначение страховой пенсии по старости;

8) другие сведения, необходимые для правильного назначения страховой пенсии и накопительной пенсии, иных видов страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

В Письме Минтруда РФ «О направлении ответов на вопросы по представлению в Социальный фонд России с 1 января 2023 года ежемесячной отчетности по форме ЕФС-1» от 04.04.2023 № 14-1/10/В-4784 были даны следующие разъяснения:

«Вопрос N 7: порядок представления сведений о трудовой деятельности, сведений о страховом стаже в составе формы ЕФС-1 в отношении членов совета директоров акционерного общества (АО)?

Ответ: согласно положениям определений Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2016 N 1169-О и от 06.06.2016 N 1170-О совет директоров (наблюдательный совет) АО представляет собой коллегиальный орган управления корпорацией, который, как следует из пункта 4 статьи 65.3 Гражданского кодекса Российской Федерации, контролирует деятельность исполнительных органов и выполняет иные функции, возложенные на него законом и уставом АО.

На основании положений пункта 1 статьи 66 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" члены совета директоров (наблюдательного совета) общества избираются общим собранием акционеров.

По решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров (пункт 2 статьи 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

Отношения с участием членов совета директоров (наблюдательного совета) подпадают под предмет регулирования гражданского законодательства, как он установлен в пункте 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, датой начала деятельности может являться дата вынесения решения общим собранием акционеров об избрании члена совета директоров.

Датой окончания деятельности может являться дата решения общего собрания акционеров о прекращении полномочий члена совета директоров».

Кроме того, принимая решение об избрании членов совета директоров, страхователь на этот момент не может достоверно знать, что выплаты им не будут производиться. Подпункт 5 пункта 2 статьи 11 Закона N 27-ФЗ специально устанавливает обязанность по представлению сведений не о самом факте заключения гражданско-правового договора, а о дате и заключения, и прекращения такого договора. Поскольку иного в отношении членов совета директоров (иных гражданско-правовых отношениях, сложившихся по факту, без подписания договора в виде отдельного документа) Законом N 27-ФЗ не установлено, страхователь обязан представлять сведения о дате избрания членов совета директоров независимо от факта установления им вознаграждения».

На основании изложенного, считаем, что Организация обязана представить в СФР сведения о дате возложения полномочий и дате прекращения полномочий членов совета директоров, поскольку взаимоотношения между обществом и указанными лицами регулируются гражданско-правовым законодательством, а выплаты облагаются страховыми взносами. Даты возложения и прекращения полномочий членов совета директоров определяются на основании соответствующих решений, принятых общим собранием акционеров. При этом обязанность представить сведения возникает независимо от факта выплаты вознаграждения.

В силу пункта 6 статьи 11 Закона № 27-ФЗ сведения, указанные в подпункте 5 пункта 2 настоящей статьи, представляются не позднее рабочего дня, следующего за днем заключения с застрахованным лицом соответствующего договора, а в случае прекращения договора не позднее рабочего дня, следующего за днем его прекращения.

Следовательно, если решение о досрочном прекращении полномочий членов совета директоров и решение о переизбрании членов совета директоров будут приняты 1 ноября 2024 года, то сведения в СФР следует представить не позднее 2 ноября 2024 года в составе единой отчетности ЕФС-1.

Поскольку по мнению Конституционного суда РФ, отношения между обществом и ревизионной комиссией регулируются гражданско-паровым законодательством, а вознаграждения, выплачиваемые ревизионной комиссии, признаются объектом обложения страховыми взносами, считаем, что в отношении членов ревизионной комиссии действует тот же порядок представления сведений в формах ЕФС-1, РСВ и Сведений, который был приведен нами выше в отношении членов совета директоров.

Источник: Коллегия Налоговых Консультантов