Материальная выгода по договору займа заключенному до 1 января 2024 года

Предприятие на ОСНО выдает своему сотруднику беспроцентный заем с 01.06.2023 по 31.05.2024 с ежемесячным погашением займа. По п. 90 ст. 217 НК доходы в виде материальной выгоды по процентам освобождаются от НДФЛ в течение 2023 года. Как это отразится на налоге на прибыль предприятия (возникает ли упущенный доход)? Что будет с НДФЛ сотрудника с 2024 года?

Ответ.

Выдача беспроцентного займа сотруднику не влечет никаких налоговых последствий в части избранной системы наогообложения для работодателя-займодавца.

С 2024 года у сотрудника будет возникать налогооблагаемый доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами.

Обоснование

Налог на прибыль. Положениями п. 4 ст. 421 ГК РФ установлено, что стороны самостоятельно определяют условия заключаемого ими договора. Из п. 1 ст. 809 ГК РФ следует, что договор займа может быть беспроцентным.

Согласно п. 12 ст. 270, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, переданные по договору займа, а также полученные в счет погашения займа, для целей налогообложения прибыли не признаются расходами и доходами займодавца, в отличие от полученных процентов по займу, которые являются его внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ). Таким образом, если договор займа беспроцентный, то дохода, подлежащего учету, у займодавца не образуется.

Согласно пп. 7 п. 4 статьи 105.14 НК РФ не признаются контролируемыми сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является Российская Федерация. Это означает, что ФНС России не может контролировать цены, примененные в указанных сделках, для целей налогообложения.

Как следует из положений ст. 269 НК РФ, если договор займа не отвечает признакам контролируемой сделки, то доход (расход) в виде процентов по такому договору признается для целей налогообложения прибыли, исходя из фактической процентной ставки, иначе говоря, из ставки, которая предусмотрена договором, без каких-либо ограничений, включая ставку 0%. Следовательно, при совершении сделки по предоставлению беспроцентного займа у организации отсутствует обязанность определять процентный доход в целях налогообложения с применением положений абзаца 3 п. 1 и п. 1.1 ст. 269 НК РФ.

При этом, глава 25 не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика-заимодавца определять упущенную выгоду по беспроцентным займам.

Таким образом, предоставление беспроцентного займа сотруднику не влечет за собой возникновения у заимодавца доходов (в том числе недополученных), подлежащих учету при исчислении налога на прибыль. 

НДФЛ. Если физическим лицом получен заем от организации или ИП, с которыми он состоит в трудовых отношениях, то материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными средствами признается налогооблагаемым доходом данного физического лица (абзац шестой-восьмой подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Размер материальной выгоды от экономии на процентах равен сумме превышения процентов, рассчитанных по ставке, равной 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ, над величиной процентов, исчисленных по ставке, установленной договором (подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Таким образом, при расчете налоговой базы в отношении доходов физических лиц в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами необходимо принимать во внимание две суммы - сумму процентов, исчисленную исходя из 2/3 действующей на дату получения дохода ставки рефинансирования Банка России, и сумму процентов, исчисленную исходя из условий договора.

В силу п. 90 ст. 217 НК РФ доходы в виде материальной выгоды, полученные в 2021-2023 годах, освобождались от налогообложения НДФЛ.

В данном случае договор беспроцентного займа заключен в 2023 году и продолжит свое действие в 2024 году.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода в виде матвыгоды от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств определяется как последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства. Это правило распространяется и на беспроцентные займы.

Следовательно, исходя из буквального толкования п. 90 ст. 217 НК РФ, начиная с 31.01.2024, у физического лица будет возникать налогооблагаемый доход, несмотря на то, что займ был выдан в периоде освобождения от налогообложения. Доход будет определяться исходя из остатка задолженности по займу.

С 2024 года организация будет являться налоговым агентом по НДФЛ в отношении дохода сотрудника в виде матвыгоды от экономии на процентах (подп. 1 п. 1 ст. 212, пункты 1, 2 ст. 226 НК РФ). Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме.

При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Энциклопедия бизнеса. НДФЛ. Материальная выгода.

ГЛАВбух ДНР